一、用于投資增值的藝術(shù)品的財(cái)稅處理（一）會(huì)計(jì)處理用于投資并獲取升值收益的藝術(shù)品，往往價(jià)值重大，通常不對(duì)外展示而是收藏起來(lái)，對(duì)于此類藝術(shù)品，企業(yè)可以參考“投資性房地產(chǎn)”科目，增設(shè)“投資性藝術(shù)品”科目單獨(dú)核算，該科目屬于非流動(dòng)資產(chǎn)類科目，資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)在非流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目下單獨(dú)設(shè)置“投資性藝術(shù)品”項(xiàng)目，或?qū)⑵錃w于的非流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目下的“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。 企業(yè)取得投資性藝術(shù)品時(shí)按成本計(jì)量，其成本包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、手續(xù)費(fèi)等直接費(fèi)用；后續(xù)計(jì)量上，假定藝術(shù)品市場(chǎng)健全、價(jià)值可以準(zhǔn)確評(píng)估，企業(yè)可以采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，從而真實(shí)反映投資性藝術(shù)品的價(jià)值，但由于當(dāng)前藝術(shù)品市場(chǎng)價(jià)格存在很大的不確定性，價(jià)值難以準(zhǔn)確評(píng)估，因此企業(yè)應(yīng)采用成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，并按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定于會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試，如有減值應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備；處置時(shí)，處置收入與取得成本的差異應(yīng)計(jì)入“投資收益”科目。 【例1】某企業(yè)2008年1月以1,050萬(wàn)元的價(jià)格（成交價(jià)1,000萬(wàn)元、手續(xù)費(fèi)50萬(wàn)元）從拍賣(mài)會(huì)購(gòu)入一幅名人字畫(huà)，用于投資獲取升值收益。2008年底由于書(shū)畫(huà)市場(chǎng)低迷，企業(yè)評(píng)估該字畫(huà)價(jià)值減至900萬(wàn)元。 2009年書(shū)畫(huà)市場(chǎng)交易價(jià)格回升，當(dāng)年10月企業(yè)以1,500萬(wàn)元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓該字畫(huà)，并按小規(guī)模納稅人繳納增值稅43.69萬(wàn)元。相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：1、購(gòu)入時(shí)的初始計(jì)量借：投資性藝術(shù)品-成本1,050萬(wàn)元貸：銀行存款等1,050萬(wàn)元 2、2008年底計(jì)提減值準(zhǔn)備借：資產(chǎn)減值損失150萬(wàn)元貸：投資性藝術(shù)品--減值準(zhǔn)備150萬(wàn)元 3、2009年10月份轉(zhuǎn)讓時(shí)借：銀行存款等1,500萬(wàn)元投資性藝術(shù)品—減值準(zhǔn)備150萬(wàn)元貸：投資性藝術(shù)品—成本1,050萬(wàn)元應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅43.69萬(wàn)元投資收益556.31萬(wàn)元 （二）稅務(wù)處理由于此類藝術(shù)品用于投資增值，那么企業(yè)持有期間其投資成本不可以稅前扣除，企業(yè)計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)作納稅調(diào)增處理，待到企業(yè)處置藝術(shù)品時(shí)再扣除投資成本，同時(shí)對(duì)減值準(zhǔn)備的影響進(jìn)行納稅調(diào)減。【例2】沿用例1，企業(yè)2008年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額150萬(wàn)元，2009年調(diào)減應(yīng)納稅所得額150萬(wàn)元。 二、用于提升企業(yè)形象的藝術(shù)品的財(cái)稅處理（一）會(huì)計(jì)處理對(duì)于星級(jí)酒店、國(guó)際會(huì)議中心、旅游企業(yè)等購(gòu)入的用于提升企業(yè)品位與形象的藝術(shù)品，對(duì)顧客開(kāi)放，能夠吸引客流并提升服務(wù)價(jià)款，故與企業(yè)經(jīng)營(yíng)相關(guān)，符合固定資產(chǎn)“為經(jīng)營(yíng)而持有經(jīng)營(yíng)管理而持有的使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度的”的特征，應(yīng)通過(guò)固定資產(chǎn)科目核算。但由于藝術(shù)品不隨時(shí)間推移而損耗，相反往往隨時(shí)間推移價(jià)值增長(zhǎng)，有別于一般的固定資產(chǎn)，因此企業(yè)應(yīng)在固定資產(chǎn)科目下單設(shè)“藝術(shù)品”二級(jí)科目單獨(dú)對(duì)藝術(shù)品進(jìn)行明細(xì)核算，此科目不計(jì)提折舊。僅在會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試，在發(fā)生減值的情況下計(jì)提減值準(zhǔn)備。 【例3】某大型國(guó)際會(huì)議中心經(jīng)營(yíng)酒店、會(huì)議、高爾夫等業(yè)務(wù)，2008年6月采購(gòu)了5,000萬(wàn)元的藝術(shù)品用于裝飾經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：借：固定資產(chǎn)—藝術(shù)品5,000萬(wàn)元貸：銀行存款等5,000萬(wàn)元在此后的持有期間，藝術(shù)品不計(jì)提折舊。 （二）稅務(wù)處理由于此類藝術(shù)品能夠增加企業(yè)形象與檔次，對(duì)吸引客流及增加收入有重要影響，故在稅法上應(yīng)認(rèn)定為與經(jīng)營(yíng)有關(guān)的支出。同時(shí)此類藝術(shù)品符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》有關(guān)固定資產(chǎn)“為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、使用時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等”的概念，應(yīng)作為固定資產(chǎn)處理，按照“與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等”確定折舊年限，在不低于5年的期限內(nèi)折舊。 【例4】沿用例3，假定企業(yè)選擇按5年折舊，預(yù)計(jì)殘值100萬(wàn)元，則：2008年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額：（5,000-100）÷5×（6/12）=490萬(wàn)元2009年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額：（5,000-100）÷5 = 980萬(wàn)元其余年度以此類推，如涉及減值準(zhǔn)備的，還要參照例2的方法對(duì)減值準(zhǔn)備進(jìn)行納稅調(diào)整。 三、用于展覽等目的藝術(shù)品的財(cái)稅處理（一）會(huì)計(jì)處理在探討藝術(shù)品的會(huì)計(jì)處理前，需要先探討民辦博物館執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》還是《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》，因?yàn)殡m然《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》無(wú)藝術(shù)品會(huì)計(jì)處理規(guī)定，《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》卻規(guī)定執(zhí)行該會(huì)計(jì)制度的組織應(yīng)設(shè)立“文物文化資產(chǎn)”科目，專門(mén)核算用于展覽、教育或研究等目的的歷史文物、藝術(shù)品以及其他具有文化或者歷史價(jià)值并作長(zhǎng)期或者永久保存的典藏等?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》規(guī)定“本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國(guó)境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)(包括公司)”，而民辦博物館不在工商局注冊(cè)登記，屬于非企業(yè)法人。《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定該制度適用于在中華人民共和國(guó)境內(nèi)依法設(shè)立的，且具備不以營(yíng)利為宗旨和目的、資源提供者向該組織投入資源不得取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)以及資源提供者不享有該組織的所有權(quán)特征的民間非營(yíng)利組織，博物館不符合“資源提供者不享有該組織的所有權(quán)”的特征。故博物館既不適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也不適用《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》，也不能從當(dāng)前有效的會(huì)計(jì)制度找到其他合適的會(huì)計(jì)制度，具體如何適用還有待財(cái)政部明確。筆者認(rèn)為從民辦博物館運(yùn)營(yíng)特點(diǎn)看應(yīng)參照?qǐng)?zhí)行《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》。因此，民辦博物館等單位購(gòu)入藝術(shù)品用于展覽、教育或研究等目的的藝術(shù)品，應(yīng)參照《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》單獨(dú)設(shè)立“文物文化資產(chǎn)”科目，該科目屬于固定資產(chǎn)類科目，資產(chǎn)負(fù)債表上，應(yīng)在固定資產(chǎn)項(xiàng)目下單獨(dú)設(shè)置“文化文物資產(chǎn)”項(xiàng)目。 博物館等單位取得用于展覽、教育或研究等目的的藝術(shù)品時(shí)，按成本計(jì)量，其成本包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、包裝費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、手續(xù)費(fèi)等直接費(fèi)用；后續(xù)計(jì)量上，不折舊不攤銷，但會(huì)計(jì)期末應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試，發(fā)生減值的應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備；出售文物文化資產(chǎn)，文物文化資產(chǎn)毀損或者以其他方式處置文物文化資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)通過(guò) “固定資產(chǎn)清理”科目處理。 【例5】某民辦博物館2008年1月購(gòu)入價(jià)值5,000萬(wàn)元的古陶瓷藝術(shù)品一批用于展覽，2010年1月由于館藏主題調(diào)整，將上述古陶瓷拍賣(mài)，成交價(jià)6,000萬(wàn)元，繳納增值稅約175萬(wàn)元，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：1、2008年1月購(gòu)入古陶瓷藝術(shù)品時(shí)：借：文化文物資產(chǎn)5,000萬(wàn)元貸：銀行存款等5,000萬(wàn)元2、2010年2月處置時(shí)：借：銀行存款等6,000萬(wàn)元貸：固定資產(chǎn)清理6,000萬(wàn)元借：固定資產(chǎn)清理5,000萬(wàn)元貸：文化文物資產(chǎn)5,000萬(wàn)元借：固定資產(chǎn)清理175萬(wàn)元貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅175萬(wàn)元借：固定資產(chǎn)清理825萬(wàn)元貸：營(yíng)業(yè)外收入825萬(wàn)元 （二）稅務(wù)處理此類藝術(shù)品屬于與企業(yè)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的支出，且符合企業(yè)所得稅法源于固定資產(chǎn)的概念，故所得稅處理上，應(yīng)作為與“生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具”，在不低于5年的期限內(nèi)折舊。 【例6】沿用例5，假定企業(yè)按照選擇30年進(jìn)行折舊，預(yù)計(jì)殘值2000萬(wàn)元，則企業(yè)2008、2009、2010年所得稅處理如下：2008年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額：（5,000-2000）÷30×（11/12）=91.67萬(wàn)元2009年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額：（5,000-2000）÷30 = 100萬(wàn)元2010年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額：91.67+100=191.67萬(wàn)元 實(shí)際上，博物館等單位屬于非營(yíng)利性質(zhì)單位，其展覽收入往往無(wú)法彌補(bǔ)日常運(yùn)營(yíng)成本，計(jì)提折舊過(guò)大對(duì)企業(yè)并無(wú)好處。因此，企業(yè)在實(shí)際進(jìn)行所得稅處理時(shí)，可以根據(jù)經(jīng)營(yíng)情況通過(guò)折舊年限或殘值率調(diào)整折舊額，如有需要可以將殘值率設(shè)為90%以上甚至100%。 四、用于銷售的藝術(shù)品的財(cái)稅處理對(duì)于藝術(shù)品經(jīng)銷單位用于銷售的藝術(shù)品，會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理一致，取得時(shí)作為庫(kù)存商品處理，銷售時(shí)再結(jié)轉(zhuǎn)成本。